Директ-костинг: правдивая себестоимость. Директ-костинг: общие понятия Директ костинг бухгалтерские проводки

Особенности учета затрат в системе «директ-костинга»

Наш соотечественник Э. Э. Фельдгаузен, крупный ученый-новатор в области учета в конце XIX в., рассматривая учет через призму управления и контроля, внес серьезный вклад и в развитие учета по методу сокращенной себестоимости. Именно ему принадлежат термины, которые служат основой формирования системы «директ-костинг»: подразделение расходов на «прямые» и «косвенные».

«Директ-костинг» был своего рода ответом на возникшие запросы собственников бизнеса, потому что позволял лучше контролировать исполнителей и достовернее считать прибыль.

Направление в учете издержек производства по методу сокращенной себестоимости явилось определенным этапом в становлении управленческого учета. В 1923 г. выдающийся экономист Джон Морис Кларк отмечал, что для администраторов каждая статья затрат имеет различную целевую установку и это главное для принятия управленческих решений. В том же году К. Симпсон провел статистическое исследование бухгалтерских калькуляций и пришел к выводу, что на цены оказывают влияние не значение средней себестоимости, а предельные издержки производства. В 1933 г. были сформулированы принципы «директ-костинга» - метода, при котором в состав себестоимости включаются только прямые затраты.

До начала Великой депрессии (1928 г.) остатки готовой продукции оценивались по себестоимости, исчисленной по полным затратам. Депрессия привела к созданию больших запасов нереализованной продукции, а оценка по полным затратам, приводила к искусственному искажению прибыли. Постоянные затраты, которые не зависят от объема производства и размеров дохода, перераспределяясь между отчетными периодами, значительно влияли на величину расчетной прибыли. В отчете о прибылях и убытках стали разграничивать обычные производственные и косвенные (накладные) расходы. Дифференциация производственных расходов позволила определять зависимость объема прибыли от объема реализации продукции и управлять себестоимостью. Вначале указанная концепция не получила широкого признания, а только с 60-х гг. прошлого столетия «директ-костинг» стал преобладающим методом учета затрат.

Введение метода «директ-костинг» имеет и чисто бухгалтерскую причину. Счетные работники пришли к выводу, что все затраты следует разделить на относящиеся к данному отчетному периоду (реализуемые в нем) и связанные с выработкой продукции (они относятся к тем отчетным периодам, когда произойдет реализация продукции). Первые получили название постоянных, вторые -- переменных (часто употребляют термины «косвенные и прямые затраты»).

При теоретическом обосновании метода «директ-костинг» исходят из того, что цель его - выявить степень зависимости между прямыми издержками и занятостью.

Важной особенностью директ-костинга является то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью. Наглядно это изображено на графике (рис. 2.3.1).

переменные

Точка критического расходы

Производства убыточность

Выручка от

К реализации

Полная себе

стоимость

прибыльность

Объем продукции, тыс. шт.

Рис. 2.3.1 Взаимосвязь объема производства, себестоимости и прибыли

Три главные линии показывают зависимость переменных затрат, постоянных затрат и выручки от объема производства. Этот график и многочисленные его модификации используют при анализу и принятии управленческих решений.

Метод «директ-костинг» - это метод калькулирования сокращенной себестоимости продукции, при котором на себестоимость продукции относятся только переменные издержки производства, а постоянные полностью переносятся на продажу. В нем предусматривается четкое разграничение издержек производства на переменные и постоянные расходы. «Директ-костинг» используется в учете издержек производства для принятия оперативных решений по формированию переменных и постоянных расходов, установлению уровня цены, расчета объемов выпускаемой продукции, а также для проведения экономического анализа себестоимости продукции и рентабельности производства.

Расходы на обслуживание и управление производства подразделяются на переменные (условно-переменные) и постоянные (условно-постоянные). Последние нередко называют периодическими в связи с тем, что их лучше соотносить не столько с объемом производства продукции, сколько с периодом, в котором они произведены.

Однако издержки не всегда бывают строго переменными либо строго постоянными. Поэтому перед менеджером стоит проблема отнесения затрат к той или другой группе. Ч. Г. Хорнгрен эту проблему назвал «аппроксимацией издержек». Она предполагает два допущения: 1) функция издержек в пределах определенного интервала принимается линейной; 2) динамика издержек объясняется одной, решающей переменной, а не их комплексом, как это имеет место в реальной жизни. Например, сумма издержек автотранспорта определяется величиной пробега, а все другие переменные (погодные условия, марка и год выпуска автомобиля, вес груза и т.п.) игнорируются. Менеджер должен различать минимум шесть моделей функциональной зависимости:

• 1) Затраты растут, но несколько медленнее, чем объем производства, т.е. чем больше реализовано готовой продукция, тем больше относительная экономия затрат. Производство все более становится рентабельным (затраты дигрессивные).
• 2) Затраты растут быстрее, чем объем производства, т.е. чем больше объем реализованной продукции, тем относительно выше величина затрат. Производство имеет тенденцию стать убыточным (совокупные прогрессивные расходы).
• 3) До определенного предела затраты постоянны, после чего прямо пропорциональны объему реализованной продукции,
• 4) Затраты растут прямо пропорционально объему производства. Основная категория затрат при «директ-костинге» (пропорциональные расходы).
• 5) Затраты постоянны и не изменяются в зависимости от объема производства (удельные пропорциональные расходы),
• 6) Затраты растут скачками по мере увеличения объема производства (пропорциональные расходы).
• 7) Затраты убывают с ростом объема производства (совокупные регрессивные расходы).

Приемы «директ-костинга» в настоящее время стали классикой учета. Их принципы органически вошли в допущения, принятые при моделировании учета затрат. Это видно из восьми условий Ч. Т. Хорнгрена:

• 1) изменение издержек и прибыли находится в прямолинейной зависимости от объема реализации готовой продукции;
• 2) все издержки должны быть разделены на постоянные и переменные;
• 3) стоимость факторов производства на единицу продукции принимается неизменной;
• 4) колебания экономической эффективности во внимание не принимаются;
• 5) структура производства считается постоянной;
• 6) запасы готовой продукции и объем незавершенного производства считаются постоянными или равными нулю;
• 7) цены на реализуемую продукцию остаются неизменными;
• 8) доход и издержки исчисляются на основе общего объема хозяйственной деятельности.

С 1953 г. по решению Американской ассоциации бухгалтеров «директ-костинг» стали применять в США. Первоначально в себестоимость продукции включались только прямые издержки производства, а косвенные относились полностью на финансовые результаты. В настоящее время при постепенной трансформации этого метода на себестоимость продукции относятся как переменные прямые материальные и трудовые издержки производства, так и переменные косвенные общепроизводственные расходы. Постоянные издержки производства - это часть общепроизводственных расходов и все общехозяйственные расходы, которые только содействуют изготовлению продукции и сразу списываются на продажу за отчетный период. Поэтому за рубежом для характеристики «директ-костинга» используется термин «верибл-костинг», который точнее отражает его сущность.

Себестоимость продукции, работ, услуг - один из важнейших показателей, необходимых для управления бизнесом. Однако многих волнует вопрос: может ли себестоимость быть действительно «правдивой»? Да, если для калькулирования и формирования финансового результата используется система директ-костинга.

Сущность директ-костинга

Наименование «директ-костинг », или «директ-кост», введенное в 1936 г. американцем Д. Харрисом в его работе, означает «учет прямых затрат». Оно не отражает в полной мере сущности системы, ведь главное в ней – организация раздельного учета переменных и постоянных затрат и использование его преимущества в целях повышения эффективности управления. Поэтому часто систему учета переменных затрат называют Variable Costing – «учет переменных затрат».

Основной характеристикой директ-костинга является подразделение затрат на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства. При этом в себестоимость продуктов включаются только переменные затраты, а затраты постоянные сразу относятся на финансовый результат.

Главной особенностью директ-костинга является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном счете и с заданной периодичностью списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов, например «Прибыли и убытки».

Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года и незавершенное производство.

При системе директ-костинга схема построения отчетов о доходах многоступенчатая. В них содержатся по крайней мере два финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль (см. табл.).

Важной особенностью директ-костинга является то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью (см. график).

Система управленческого учета

У отечественных специалистов существует два взгляда на предмет директ-костинга. С точки зрения одних, это метод учета затрат. Другие склонны считать его методом калькулирования. Представляется, что обе точки зрения несколько «обедняют» его содержание.

По нашему мнению, директ-костинг является системой управленческого учета. А потому кроме собственно учета и калькулирования, то есть процедур получения данных о затратах, эта система включает в себя еще и использование этих данных для принятия решений, планирования и контроля.

Цели и задачи производственной бухгалтерии отличны от целей и задач финансовой бухгалтерии. Тем не менее взаимодействие между ними возможно. В сегодняшней практике существует несколько вариантов организации управленческой (производственной) бухгалтерии по системе директ-костинга.

Первый вариант – организация раздельного учета на счетах финансовой и управленческой (производственной) бухгалтерии (вариант автономии).

Впрочем, автономность учета при первом варианте носит несколько условный характер, поскольку связь между управленческим и финансовым учетом все равно существует и обеспечивается путем использования отраженных счетов (счетов-экранов).

В полной мере автономным можно считать альтернативный третий вариант, при котором система управленческого учета «абсолютно параллельна» системе финансового учета. В этом случае каждая из систем самодостаточна, никакого информационного обмена между ними не происходит. Так что системы не дополняют друг друга, а, по сути, дублируют. При всей внешней абсурдности такого варианта на практике очень часто именно его использование оказывается наиболее удобным.

Компания может выбрать тот вариант, который в большей степени отвечает ее потребностям. В любом случае на основе анализа взаимосвязи объема производства, себестоимости, прибыли и маржинального дохода можно получить необходимую руководителям компании управленческую информацию.

Например, рассчитать минимальную цену реализации, которая при существующих уровне организации бизнеса и объеме деятельности обеспечит безубыточность работы. Или рассчитать величину постоянных затрат, которую при имеющемся уровне рентабельности и объеме деятельности компания может себе «позволить».

Еще одна важная область применения результатов такого анализа – планирование и контроль результатов деятельности в условиях сезонных колебаний.

О плюсах и минусах

Большое значение имеет установление связей и пропорций между затратами и объемами производства. Используя методы корреляционного и регрессионного анализа, математической статистики, графические методы, можно решать стратегические задачи управления предприятием. Например, определять формы зависимости затрат от объема производства или загрузки производственных мощностей, строить сметные уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности производства в зависимости от его объема, рассчитывать критическую точку объема производства.

Директ-костинг позволяет руководству заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям. Например, можно выявить изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость конкретных изделий.

Система обеспечивает возможность быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка.

В отчете о финансовых результатах, составляемом при системе директ-костинга, видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции.

Однако организация управленческого, производственного учета по системе директ-костинга связана и с рядом проблем, которые вытекают из его особенностей.

Прежде всего возникают трудности при разделении затрат на постоянные и переменные, поскольку чисто постоянных или чисто переменных затрат не так уж много. В основном затраты полупеременные, а в различных условиях одни и те же затраты могут вести себя по-разному.

Самый распространенный случай – затраты на оплату труда. Сегодня для сотрудника используется окладная, повременная схема оплаты труда. Соответственно затраты на оплату труда можно квалифицировать как постоянные. В следующем месяце система мотивации меняется – вознаграждение привязывается, например, к количеству предоставленных услуг. Затраты из постоянных превращаются в переменные.

Противники директ-костинга считают, что постоянные расходы также участвуют в производстве данного продукта и, следовательно, должны быть включены в его себестоимость. Директ-костинг не дает ответы на вопросы: сколько стоит произведенный продукт, какова его полная себестоимость? Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции или незавершенного производства.

Очевидно, что идеальных систем или методов не бывает. У каждой системы и у каждого метода – свои достоинства и свои недостатки. Главная задача – понять эти особенности, чтобы, нивелируя их негативные стороны, максимально эффективно использовать их преимущества.

Будущее директ-костинга

Несколько лет назад компанией ЦБА совместно с Объединением контроллеров России был проведен опрос более ста российских компаний. Это были представители и крупного, и среднего, и малого бизнеса. Главный вопрос, задаваемый в ходе исследования: «Применяется ли вами система директ-костинга?»

Как выяснилось, от 40 до 90% российских компаний применяют в своей управленческой практике директ-костинг. Блестящую статистику несколько омрачает то, что это применение носит или сугубо формальный, или очень ограниченный характер.

Одна из ключевых проблем состоит в том, что «собственники» системы управленческого учета – экономисты-финансисты – не всегда интересуются пожеланиями своих нефинансовых коллег, а последние не всегда готовы четко озвучить свои потребности. Главная причина такой управленческой апатии, по всей вероятности, состоит в том, что менеджеры еще не привыкли смотреть на свою деятельность и деятельность вверенных им подразделений через призму эффективности, когда получаемый результат необходимо сверять с затратами на его достижение.

В настоящее время, к сожалению, используются не все потенциальные возможности директ-костинга. Конечно, если в деятельности компании до сих пор не возникало ситуации, в которой бы требовалось применить данные об ограниченной себестоимости, то нелепо было бы упрекать менеджеров компании в игнорировании директ-костинга. Возможно, что, когда такая ситуация возникнет, его возможности будут раскрыты в полной мере.

Например, компания встает на путь реструктуризации. Предполагается в том числе произвести оценку деятельности вспомогательных подразделений. Допускается, что ее результатом может стать решение о ликвидации некоторых подразделений и передаче соответствующих функций на аутсорсинг.

Конечно, в такой ситуации обязательно будут приняты во внимание и собственные затраты вспомогательных подразделений, и себестоимость оказываемых ими внутренних услуг. А для расчета данных показателей не обойтись без принципов директ-костинга.

СХЕМА ОТЧЕТА О ДОХОДАХ И РАСХОДАХ

№ п/п	Наименование показателей	Значение
	Выручка от реализации продукции (В)
	Переменные затраты (ПЗ)
	Маржинальный доход (М)	М = В – ПЗ
	Постоянные расходы (ПР)
	Прибыль (П)

Введение

Раздел 1. Учет затрат по системе “Директ-костинг”

1.1 Сущность системы «Директ-костинг»

1.2 Метод и организация учета затрат в соответствии с системой «Директ-костинг»

1.3 Преимущества и недостатки системы “Дирек-костинг”

Раздел 2. Практическое задание по системе “Директ-костинг”

2.1 Схема учетных записей при учете затрат по системе «Директ-костинг»

2.2 Практическое задание

Заключение

Список использованной литературы

Введение

Система "Директ-костинг" является одной из множества систем калькулирования себестоимости и учета затрат, применяемых в системе управленческого учета.

История развития система "Директ-костинг" показывает, что важнейшим объективным условием ее применения является становление и развитие рыночных отношений, когда повышается самостоятельность и ответственность предприятий, в окружающей предприятие деловой среде появляются конкуренция и риск, менеджеры предприятия самостоятельно принимают многие решения, учитывая спрос, конкуренцию и другие факторы, при этом меняются требования к учету и прежде всего в направлении повышения его оперативности и аналитичности.

Аналогичные вопросы происходят в последние пятнадцать лет в экономике России, поэтому вопрос о необходимости освоения западного опыта и адаптации практики, накопленной в области управленческого учета, в том числе использования системы "Директ-костинг", не подвергается сомнению. Более того, уже можно говорить о некотором опыте накопленном российскими предприятиями в области использования этой системы.

Актуальность настоящей работы обусловлена, с одной стороны, большим интересом к теме "Учет затрат по системе "Директ-костинг" в современной науке, с другой стороны, ее недостаточной разработанностью. Рассмотрение вопросов связанных с данной тематикой носит как теоретическую, так и практическую значимость.

Раздел 1. Учет затрат по системе “Директ-костинг”

1.1 Сущность системы «Директ-костинг»

Трудно сейчас говорить, кто из ученых стоял у истоков теоретического обоснования и применения этой системы. Еще Т.Е. Клипштейн в своей книге “Учение об альтернативах в учете” (Лейпциг, 1781г.) показал на примере металлургического производства, как прямые затраты нужно относить на отдельные его фазы, а накладные расходы – прямо на счет результатов за период.

Ж. Курсель-Сенель в своем труде “Теория и практика предпринимательства в земледелии, ремесле и торговле” (Штуттгарт, 1869г) предложил разделить затраты на “особые” и “общие”.

Впервые в пользу учета граничных затрат высказался видный немецкий ученый О. Шмпаленбах в 1899 году. В начале 20 века Г. Гесс провел четкое разграничение между постоянными и переменными затратами.

Итак, мы видим примеры теоретического применения идей разграничения расходов на постоянные и переменные, однако четко не формулируется признак этой классификации – соотношение этих расходов и объема производства, различное их поведение в зависимости от изменения объема.

Четко сформулирует этот признак Дж. Кларк. 1923 г. он обосновал необходимость деления валовых издержек производства на постоянные и переменные.

Идея классификации расходов на постоянные и переменные в зависимости от объема производства осталась бы достоянием теории, если бы в хозяйственной практике не сложились объективные экономические условия, позволяющие реализовать достоинства этой классификации: развивались рыночные товарно-денежные отношения и, как следствие, возросла роль бухгалтерского учета, в частности теории калькулирования в системе управления экономическими процессами и явлениями.

Сущность какого-либо понятия должна быть отражена в его названии. Наименование "директ-костинг", введенное в 1936 году американцем Д. Харисоном в его работе, означает учет прямых затрат. Оно не отражает в полной мере сущности системы; главное в системе директ-костинг – это организация предельного учета переменных и постоянных затрат и использование его преимущества в целях повышения эффективности управления.

В настоящее время директ-костинг предусматривает учет себестоимости не только в части прямых переменных расходов, но и части переменных косвенных затрат. Поэтому здесь на лицо некоторая условность названия.

Определив сущность директ-костинга как системы управленческого учета, основанной на делении расходов на постоянные и переменные в зависимости от изменения объемов производства, сформулируем основные присущие ему особенности.

Главной особенностью директ-костинга является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном счете и с заданной периодичность списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов, например “Прибыли и убытки”.

Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также и незавершенное производство.

При системе директ-костинг схема построения отчетов о доходах многоступенчатая (табл. 2.1). В них содержится, по крайней мере, 2 финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль.

Таблица 2.1 “Схема отчета о доходах по системе директ-костинг.

Отчет о доходах не обязательно должен быть двухступенчатым. Если переменные затраты подразделять на производственные и непроизводственные, то данный отчет о доходах будет трех ступенчатым. В этом случае на первом этапе определяет производственные маржинальный доход как разность между объемом реализованной продукции и переменными производственными затратами. На втором этапе как разность между производственными маржинальными и внепроизводственными переменными затратами определяется маржинальный доход в целом по фирме. На третьем этапе – прибыль фирмы путем вычитания из общей суммы маржинального дохода суммы постоянных расходов.

Важной особенностью директ-костинга является то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью. Наглядно это изображено на графике (рис. 2.1).

Тыс. руб. переменные
Точка критического расходы

Производства убыточность

Выручка от К реализации Полная себе-

стоимость

прибыльность

Объем продукции, тыс. шт.

Рис. 1.1 Взаимосвязь объема производства, себестоимости и прибыли.

Три главные линии показывают зависимость переменных затрат, постоянных затрат и выручки от объема производства. Этот график и многочисленные его модификации используют при анализу и принятии управленческих решений.

Таким образом, принципиальное отличие системы «директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются. Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции.

Однако в соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета метод «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

1.2 Метод и организация учета затрат в соответствии с системой «Директ-костинг»

Учет затрат состоит из следующих элементов: учет по видам затрат, учет по местам возникновения затрат и учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия). Все эти элементы присутствуют при любой конкретной организации учета затрат в управленческом (производственном) учете, в том числе и при учете полных или частичных затрат.

Рассмотрим организацию учета затрат в соответствии с системой “Директ-костинг” по перечисленным выше элементам.

Задачей первого элемента учета затрат является систематический учет затрат по видам за данный период. Он отражает вертикальную структуру затрат предприятия.

Важнейшими видами затрат, подлежащими учету, являются: затраты на заработную плату; материальные затраты; затраты на энергию; затраты на ремонт; налоги, взносы, страхование; затраты на амортизацию; проценты, риски; прочие затраты. Этот перечень может изменяться в зависимости от национальных особенностей учета и степени его детализации.

Расчет себестоимости продукции может производиться двумя методами:

• Калькуляция при учете всех затрат.
• Калькуляция при учете только прямых затрат (Direct-Costing).

Метод, основанный на перенесении всех прямых затрат на реализованную продукцию, независимо от выпущенного объема, и называется «директ-костингом».

Приверженцы такого способа расчета уверены, что постоянные затраты никак не относятся к объему производства или ассортименту, их следует удерживать в любом случае, их величина всегда остается неизменной, поэтому они не должны влиять на стоимость единицы готовой продукции.

Калькуляция методом директ-костинга применима во внутренних ситуациях при принятии производственных решений:

• сравнить рентабельность нескольких продуктов,
• выбрать наиболее эффективное и прибыльное производство,
• вынести решение о прекращении выпуска конкретной продукции или о запуске новой линии.

При выборе такого способа учета полностью изменяется и внешний вид отчетности. Директ-костинг со своим маржинальным подходом подходит для краткосрочных решений.

Способ разработан с целью сравнения расходов, которые поддаются контролю. Вычисление прямых затрат позволяет воссоздать точную картину взаимосвязей между прибыльностью, объемом выпуска и контролируемыми расходами.

Основным преимуществом директ-костинга есть способность определить соотношение прибыли и количества выпускаемой продукции, при этом он не обязывает учитывать запасы.

Типовые проводки для метода директ-костинг

Типовые проводки с учетом общехозяйственных и общепроизводственных затрат, а также издержки от основного и вспомогательного производства. Рассмотрим порядок определения результатов калькуляции по себестоимости выпущенной продукции, оказанных работ, услуг по методу прямых затрат в проводках:

Счет Дт	Счет Кт	Описание проводки	Сумма проводки	Документ-основание
90.02		Перенесение общепроизводственных затрат на реализованную продукцию за отчетный период	Сумма общепроизводственных издержек	Бухгалтерская справка-расчет
90.02		Перенесение общехозяйственных затрат на себестоимость отгруженной продукции за отчетный период	Сумма общехозяйственных издержек	Бухгалтерская справка-расчет
		Определение себестоимости продукции на вспомогательных производствах	Себестоимость продукции	Бухгалтерская справка-расчет
	20	Определение себестоимости продукции на основных производствах	Себестоимость выпущенной продукции	Бухгалтерская справка-расчет
90.02	20	Определение себестоимости оказанных услуг и выполненных работ	Себестоимость услуг, работ	Бухгалтерская справка-расчет

В современных условиях главной задачей эффективного функционирования любого предприятия является максимизация прибыли. Логичным будет утверждение о том, что как только выручка от реализации продукции, начнет покрывать затраты на производство и реализацию продукции предприятие перестанет нести убытки.

Таким образом, будет определена точка безубыточности. Именно в определении данного показателя и заключается метод «директ-костинг». Директ-костинг был разработан в целях совершенствования методики принятия управленческих решений. Главное в директ-костинге - организация раздельного учета постоянных и переменных затрат. Поэтому эту систему учета затрат называют variable costing - учет переменных затрат. Сейчас эта система предусматривает учет себестоимости не только в части прямых переменных затрат, но и в части переменных косвенных расходов.

Метод «директ-костинг» имеет два варианта:

простой «директ-костинг», основанный на использовании в учете данных только о переменных затратах;

развитой «директ-костинг», при котором в себестоимость наряду с переменными затратами включаются и прямые постоянные затраты по производству и реализации продукции.

Особенностью современной системы «директ-костинг» является использование стандартов (норм) не только по переменным издержкам, но и по постоянным, в частности, по переменной части постоянных накладных расходов. Стандартный директ-костинг есть средство достижения конечной цели предприятия - получения чистой прибыли.

Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г., подтверждает возможность использования системы "директ-костинг", поскольку п.9 его содержит следующую формулировку: «...Коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году в качестве расходов по обычным видам деятельности». Система «директ-костинг» предоставляет широкие возможности для проведения анализа и принятия на его основе различных управленческих решений. В качестве наиболее важных ее аналитических возможностей можно выделить:

Планирование объемов деятельности с оптимизацией ассортимента выпускаемой продукции, в том числе при наличии ограничивающего фактора;

Ценообразование;

Анализ эффективности закупки комплектующих и альтернативного использования ресурсов, оценки последствий ликвидации неприбыльного сегмента деятельности (подразделения, продукта, услуги);

Выбор варианта капитальных вложений (инвестиций);

Оценку эффективности деятельности подразделений предприятия (центров ответственности);

Оценку эффективности организации собственного производства или приобретения полуфабрикатов.

Рассмотрим некоторые аналитические возможности и особенности их использования подробнее (табл. 4.7.1).

Таблица 4.7.1

Характеристика использования метода «директ-костинг» для принятия управленческих решений

Параметры	Характеристика
Обязательность	Если использование «директ-костинга» закреплено в учетной политике, то учет обязателен, если нет – то учет ведется по решению администрации.
	Принятие эффективных решений по управлению предприятием.
	Принятие управленческих решений по оптимизации затрат и результатов.
Пользователи	Внутренние
Основные положения	Вся релевантная информация.
Методы и методики калькулирования	Нормативный, «стандарт-кост», позаказный, АВС-методики, PFC-методики.
Классификация затрат	По отношению к объему производства (переменные и постоянные)
Полнота фиксирования затрат	Переменные затраты
Достоинства	Обеспечение рациональных управленческих решений в процессе формирования затрат и результатов. Возможность детального и качественного изучения зависимости между объемом производства, затратами, маржинальным доходом и прибылью.
Недостатки	Не формирует данных для оценки определенных балансовых статей, высокая трудоемкость.

Например

ОАО «Бриг» ведет учет готовой продукции по прямым затратам. За отчетный период отражены следующие хозяйственные операции, связанные с продажей продукции.

Журнал хозяйственных операций

№ п/п		Корреспонденция счетов		Сумма, тыс. руб.
		Дебет	Кредит
	Списана производственная себестоимость продукции
	Списаны на счет «Продажи» общехозяйственные расходы
	Начислено вознаграждение посреднической организации, через которую была продана продукция		76 «Расчеты с посредником»
	Начислена амортизация складских помещений, используемых для хранения продукции
	Списаны на счет «Продажи» расходы, связанные с реализацией продукции
	Отражена выручка от реализации продукции
	Начислен налог на добавленную стоимость (НДС) от полученной выручки		68»Расчеты по НДС»

Далее необходимо определить величину переменных расходов, к которым в нашем примере относятся прямые затраты на производство продукции и сумма вознаграждения посреднической организации. Всего переменные затраты составляют 300 тыс. руб. (260 000 + 40 000). В расчете учитывается только выручка, остающаяся в распоряжении предприятия, без учета НДС, т.е. выручка-нетто. В нашем примере она составит 508,5 тыс.руб.(600 000 - 91500). Затем необходимо найти удельные переменные затраты, т.е. затраты на единицу проданной продукции. Они определяются по формуле

U С р = Ср: (В - НДС),

где UC p - удельные переменные затраты;

С р – переменные затраты;

В – выручка от реализации продукции с учетом НДС);

НДС – сумма налога на добавленную стоимость, начисленного на стоимость реализованной продукции. Тогда получаем:

UC p = 300 000: (600 000 - 91500) = 0,6.

Полученный нами результат показывает, что на каждый рубль выручки-нетто приходится 60 копеек переменных затрат. Далее определим минимальную выручку, которую ОАО «Бриг» должно получать для обеспечения уровня безубыточности.

Постоянные затраты организации определяются по данным счета 44 «Расходы на продажу»; суммы оборотов по кредиту этого счета равны 60 000 руб., переменные же расходы отражаются по дебетовому обороту. В нашем примере – это вознаграждение посреднику в сумме 40 000 руб. Чтобы «очистить» оборот по данному счету, необходимо из суммы оборота по кредиту вычесть оборот по дебету. Итак, постоянные затраты составят 125 000 руб. (105 000 + 20 000), в их состав включаются общехозяйственные расходы и амортизация складских помещений.

Т б = 125 000: (1 – 0,6) = 312 500 руб.

Сделаем проверку. Выручка в точке безубыточности должна равняться сумме переменных и постоянных затрат.

312500 = 125 000 + 187 500.

Данная проверка показывает, что минимальная выручка-нетто исчислена верно. Но следует отметить, что это та сумма, которая остается в распоряжении предприятия, т. е. не включает НДС. В реальных условиях предприятия обязаны учитывать данный налог, тогда для достижения уровня безубыточности валовая выручка составит: 312 500 х 1,18 = 368 750 руб.

Можно сделать вывод, что при получении выручки в большем размере, чем необходимо для достижения уровня безубыточности, деятельность предприятия является прибыльной. И наоборот, если фактическая выручка окажется меньше уровня безубыточности, то можно с уверенностью сказать, что деятельность предприятия убыточна. Таким образом, благодаря директ-костингу расширяются аналитические возможности учета, причем наблюдается процесс тесной интеграции учета и анализа.

Организация производственного учета по системе "директ-костинг" связана с рядом проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе:

Возникают трудности при разделении расходов на постоянные и переменные.

Директ-костинг не дает ответа на вопросы, какова полная себестоимость продукта. Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции.

Вторая проблема также может быть решена путем периодического расчета полной себестоимости, т.е. внесистемно (в зависимости от целей управления).

Таким образом, данная система позволяет анализировать затраты и результаты деятельности, дает возможность управлять величиной прибыли, которая является важнейшим показателем деятельности предприятий в условиях рыночной экономики.

Вопросы, тесты для самоконтроля

Какими признаками характеризуются системы управленческого учета?

Чем отличается система «дорект-костинг» от учета по полной себестоимости?

Как оцениваются остатки незавершенного производства и непроданной готовой продукции в директ-костинге; в системе учета по полной себестоимости?

Почему при расчете суммы покрытия из стоимости продаж необходимо вычитать суммы НДС и акциза?

В чем заключаются основные отличия нормативного метода от метода «стандарт-кост»?

В чем суть пороцессного и попередельного методов учета себестоимости?

Дайте характеристику позаказного метода учета себестоимости.

8 . Раскройте метод многоступенчатой простой калькуляции

9 . Раскройте суть нормативного метода учета затрат.

10. Как рассчитывается себестоимость единицы изделия?